Multi-finance.ru

Обзор финансовых рынков
0 просмотров
Рейтинг статьи
1 звезда2 звезды3 звезды4 звезды5 звезд
Загрузка...

Продажа акций бухгалтерский и налоговый учет

Бухгалтерский и налоговый учет операций по реализации и прочему выбытию акций

«Бухгалтерский учет в издательстве и полиграфии», 2010, N 7

Доходы от реализации акций учитываются обособленно от доходов по основной деятельности у предприятий и в бухгалтерском, и в налоговом учете.

Принятые к учету акции могут быть проданы, погашены, переданы безвозмездно, внесены в уставный капитал других предприятий или переданы в счет вклада по договору простого товарищества. Выбытие акций признается в бухгалтерском учете на дату единовременного прекращения условий их принятия к учету.

Поступления от продажи ценных бумаг в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденным Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, признаются прочими поступлениями либо доходами от обычных видов деятельности. Величину поступлений определяют исходя из цены, установленной договором между предприятием и покупателем (п. 6.1 ПБУ 9/99).

Доходы, полученные от реализации и выбытия акций, для предприятий признаются прочими доходами, а выручка отражается по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы». При этом в дебет счета 91 списывается стоимость реализованных акций в корреспонденции со счетом 58 «Финансовые вложения», субсчет 1 «Паи и акции».

При реализации или прочем выбытии ценных бумаг необходимо знать их стоимость для определения финансового результата. Порядок установления стоимости в процессе реализации или прочего выбытия зависит от того, определяется текущая рыночная стоимость по конкретным ценным бумагам или нет.

Рассмотрим порядок учета операций по продаже акций, по которым определяется текущая рыночная стоимость. Стоимость акций, по которым определяется текущая рыночная стоимость, в бухгалтерском учете рассчитывается исходя из их последней оценки, сформированной на основе курсовой стоимости акций на последнюю отчетную дату.

Например, предприятие «А» 11.02.2010 приобрело 1000 акций, обращающихся на ОРЦБ, по цене 105 руб. за акцию. Номинальная стоимость акции составляет 100 руб. В учетной политике предприятия зафиксировано, что первоначальная оценка корректируется ежеквартально. По состоянию на 31.03.2010 рыночная стоимость одной акции составляет 115 руб. Предприятие «А» 14.05.2010 реализовало на ОРЦБ 500 акций по цене 120 руб. за акцию.

В бухгалтерском учете предприятия «А» будут произведены следующие записи:

Д-т сч. 76 К-т сч. 51 — 105 000 руб. (1000 шт. x 105 руб.) — перечислены денежные средства брокеру на приобретение акций;

Д-т сч. 58.1 К-т сч. 76 — 105 000 руб. — оприходованы акции на дату перехода права собственности (11.02.2010);

Д-т сч. 58-1 К-т сч. 91-1 — 10 000 руб. [(115 руб. — 105 руб.) x 1000 шт.] — отражена разница между текущей рыночной стоимостью акций и их учетной стоимостью (31.03.2010);

Д-т сч. 62 К-т сч. 91-1 — 60 000 руб. (500 шт. x 120 руб.) — отражена выручка от реализации акций (14.05.2010);

Д-т сч. 51 К-т сч. 62 — 60 000 руб. — получены денежные средства в оплату акций;

Д-т сч. 91-2 К-т сч. 58-1 — 57 500 руб. (500 шт. x 115 руб.) — списаны реализованные акции по стоимости последней оценки;

Д-т сч. 91-9 К-т сч. 99 — 2500 руб. — отражена прибыль от операций с акциями.

Далее проанализируем порядок отражения в учете операций выбытия акций, по которым не определяется текущая рыночная стоимость. При выбытии ценных бумаг, по которым текущая рыночная стоимость не определяется, их стоимость рассчитывается в бухгалтерском учете предприятия одним из следующих способов (п. 26 ПБУ 19/02):

  • по первоначальной стоимости каждой единицы ценных бумаг;
  • по средней первоначальной стоимости;
  • по первоначальной стоимости первых по времени приобретения ценных бумаг (способ ФИФО).

Предприятия самостоятельно выбирают способ оценки, закрепляют его в учетной политике и применяют по группе (виду) ценных бумаг последовательно на протяжении нескольких отчетных периодов.

Применяя способ оценки по первоначальной стоимости каждой единицы ценных бумаг, необходимо организовать аналитический учет таким образом, чтобы прослеживалась четкая взаимосвязь между первоначальной стоимостью их приобретения и стоимостью, по которой бумаги выбывают.

Способ средней первоначальной стоимости предполагает расчет средней стоимости, приходящейся на одну единицу выбывающих ценных бумаг, и применяется по каждому виду ценных бумаг.

Например, предприятие «А» по состоянию на 01.09.2009 владеет 1000 акций на сумму 100 000 руб.

10.09.2009 были приобретены 200 акций по цене 95 руб. за акцию на общую сумму 19 000 руб. Средняя стоимость одной акции после приобретения составит: (100 000 руб. + 19 000 руб.) : (1000 шт. + 200 шт.) = 99,17 руб.

Еще 300 акций были приобретены 20.09.2009 по цене 100 руб. за акцию на общую сумму 30 000 руб. Средняя стоимость одной акции после этого приобретения составит: (100 000 руб. + 19 000 руб. + 30 000 руб.) : (1000 шт. + 200 шт. + 300 шт.) = 99,33 руб.

25.09.2009 предприятием было продано 400 акций. Средняя стоимость, приходящаяся на одну проданную акцию, составляет 99,33 руб. Их списание отразится в бухгалтерском учете предприятия «А» записью:

Д-т сч. 91-2 К-т 58-1 — 39 732 руб. (400 шт. x 99,33 руб.).

Применение способа оценки по первоначальной стоимости первых по времени приобретения ценных бумаг (ФИФО) предполагает, что при продаже первыми выбывают те акции, которые были первыми приобретены.

Акции, находящиеся в остатке на конец месяца, оцениваются по фактической стоимости последних по времени приобретения акций.

Для определения стоимости выбывающих акций из суммы остатков на начало месяца и стоимости поступивших за месяц акций вычитается стоимость остатка акций на конец месяца.

Например, предприятие «А» по состоянию на 01.09.2009 владеет 1000 акций на сумму 100 000 руб.

10.09.2009 были приобретены 200 акций по цене 95 руб. за акцию на общую сумму 19 000 руб.

20.09.2009 были приобретены 300 акций по цене 100 руб. за акцию на общую сумму 30 000 руб.

25.09.2009 было продано 400 акций.

Для определения стоимости выбывающих акций необходимо сделать следующий расчет.

  1. Общая стоимость акций, приобретенных за месяц и находившихся в остатке, составляет: 100 000 руб. + 19 000 руб. + 30 000 руб. = 149 000 руб.
  2. Стоимость остатка акций на конец месяца в количестве 1100 шт. исходя из фактической стоимости последних по времени приобретения акций составляет:

300 шт. — по цене 100 руб. (30 000 руб.);

200 шт. — по цене 95 руб. (19 000 руб.);

600 шт. — по цене 100 руб. (60 000 руб.).

Итого — 109 000 руб.

Стоимость выбывающих ценных бумаг равна: 149 000 руб. — 109 000 руб. = 40 000 руб. Их списание отразится в бухгалтерском учете предприятия «А» записью:

Д-т сч. 91-2 К-т сч. 58-1 — 40 000 руб.

Особенности определения налоговой базы по налогу на прибыль по операциям с акциями установлены ст. 280 Налогового кодекса РФ (НК РФ). Следует отметить, что положения этой статьи распространяются на все виды ценных бумаг (акции, облигации и т.д.) — обращающиеся и не обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг, эмиссионные и неэмиссионные, процентные и беспроцентные.

Для целей налогообложения прибыли выделяют две категории ценных бумаг:

  • обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг;
  • не обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг.

Ценные бумаги признаются обращающимися на организованном рынке, если одновременно выполняются условия, приведенные в п. 3 ст. 280 НК РФ:

  • они допущены к обращению хотя бы одним организатором торговли, имеющим на это право в соответствии с национальным законодательством;
  • информация об их ценах (котировках) публикуется в средствах массовой информации (в том числе электронных) либо может быть представлена организатором торговли или иным уполномоченным лицом любому заинтересованному лицу в течение трех лет после даты совершения операций с ценными бумагами;
  • по ним в течение последних трех месяцев, предшествующих дате совершения налогоплательщиком сделки с этими ценными бумагами, рассчитывалась рыночная котировка, если это предусмотрено применимым законодательством.

Если какое-то из этих условий не выполняется, то ценные бумаги признаются не обращающимися на рынке ценных бумаг.

При определении рыночной стоимости ценных бумаг следует руководствоваться п. 5 ст. 280 НК РФ для ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, и п. 6 ст. 280 НК РФ — для ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг.

Рыночной ценой ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, для целей налогообложения признается фактическая цена реализации или иного выбытия ценных бумаг, если эта цена находится в интервале между минимальной и максимальной ценами сделок (интервал цен) с указанными ценными бумагами, зарегистрированными организатором торговли на рынке ценных бумаг на дату совершения соответствующей сделки.

Если по одной и той же ценной бумаге сделки на указанную дату совершались через двух и более организаторов торговли на рынке ценных бумаг, то налогоплательщик вправе самостоятельно выбрать организатора торговли, значения интервала цен которого будут использованы налогоплательщиком для целей налогообложения.

При отсутствии информации об интервале цен у организаторов торговли на рынке ценных бумаг на дату совершения сделки налогоплательщик принимает интервал цен при реализации этих ценных бумаг по данным организаторов торговли на рынке ценных бумаг на дату ближайших торгов, состоявшихся до дня совершения соответствующей сделки, если торги по этим ценным бумагам проводились у организатора торговли хотя бы один раз в течение последних 12 мес.

В случае реализации ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, по цене ниже минимальной цены сделок на организованном рынке ценных бумаг при определении финансового результата принимается минимальная цена сделки на организованном рынке ценных бумаг.

В отношении ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, для целей налогообложения принимается фактическая цена реализации или иного выбытия данных ценных бумаг при выполнении следующих условий:

  • цена находится в интервале между минимальной и максимальной ценами, определенными исходя из расчетной цены ценной бумаги и предельного отклонения цен;
  • предельное отклонение цен ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, устанавливается в размере 20% в сторону повышения или понижения от расчетной цены ценной бумаги.

В случае реализации (приобретения) ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, по цене ниже минимальной (выше максимальной) цены, определенной исходя из расчетной цены ценной бумаги и предельного отклонения цен, при определении финансового результата для целей налогообложения принимается минимальная (максимальная) цена, определенная исходя из расчетной цены ценной бумаги и предельного отклонения цен.

В случае отсутствия информации о результатах торгов по аналогичным (идентичным, однородным) ценным бумагам фактическая цена сделки принимается для целей налогообложения, если указанная цена отличается не более чем на 20% от расчетной цены этой ценной бумаги, которая может быть определена на дату заключения сделки с ценной бумагой с учетом конкретных условий заключенной сделки, особенностей обращения и цены ценной бумаги и иных показателей, информация о которых может служить основанием для такого расчета. В частности, для определения расчетной цены акции может быть использована стоимость чистых активов эмитента, приходящаяся на соответствующую акцию; для определения расчетной цены долговой ценной бумаги может быть использована рыночная величина ставки ссудного процента на соответствующий срок в соответствующей валюте.

Читать еще:  Счет дебиторской задолженности в бухучете

При реализации или ином выбытии ценных бумаг налогоплательщик самостоятельно в соответствии с принятой в целях налогообложения учетной политикой выбирает один из следующих способов списания на расходы стоимости выбывших ценных бумаг:

  • по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);
  • по стоимости единицы.

Таким образом, финансовый результат от выбытия рыночных ценных бумаг для целей бухгалтерского учета и налогообложения прибыли практически всегда будет различаться.

В порядке налогового учета операций с ценными бумагами с 01.01.2010 произошли существенные изменения. Анализ изменений, произошедших в порядке учета ценных бумаг для целей налогообложения прибыли с 01.01.2010 в соответствии с нормами Федерального закона от 25.11.2009 N 281-ФЗ, приведен в таблице.

Как оформить и отразить в бухгалтерском учете продажу и прочее выбытие акций (долей) других организаций

Собственник вправе самостоятельно распоряжаться своим имуществом, в том числе такими активами, как акции и доли участия в других организациях. Эти финансовые вложения, в частности, можно:

  • продать;
  • передать в счет оплаты за товары (работы, услуги);
  • отдать безвозмездно;
  • вложить в уставный (складочный) капитал других организаций.

Это следует из пунктов 1–2 статьи 209 Гражданского кодекса РФ.

Внимание: при продаже долей (акций) ООО или АО предложите их приобрести:

  • другим участникам (акционерам);
  • самому обществу, чьи доли (акции) продаются. Сделать это необходимо, если в уставе общества предусмотрено его преимущественное право на выкуп доли (акций), а другие участники свое преимущественное право покупки не использовали.

Если нарушить этот порядок, участники (акционеры) или общество вправе в течение трех месяцев с момента, когда нарушение выявлено, потребовать в судебном порядке перевода на них прав и обязанностей покупателя.

Такой порядок установлен в пункте 3 статьи 7 Закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ и пунктах 4 и 18 статьи 21 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ.

Внимание: не допускается дарение между коммерческими организациями на сумму более 3000 руб. ( кроме коммерческих организаций-учредителей, если такая обязанность предусмотрена в их уставе ) (ст. 575 ГК РФ).

Бухучет: реализация

В бухучете реализацию (прочее выбытие) акций или долей отразите как выбытие финансовых вложений (п. 25 ПБУ 19/02). То есть используйте счет 58 «Финансовые вложения» субсчет «Паи и акции» (58-1). Сделайте такие проводки в учете:

Дебет 76 Кредит 91-1
– реализованы (переданы) акции (доли) другой организации;

Дебет 91-2 Кредит 58-1, 76
– списаны стоимость акций (долей) и расходы, связанные с реализацией (передачей) акций (долей).

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счета 58, 91, 76), пункта 7 ПБУ 9/99 и пункта 11 ПБУ 10/99.

В бухучете при выбытии акций (долей) в доходы организации включите:

  • поступления от реализации (например, предусмотренные договором купли-продажи, мены). Сделайте это в момент перехода права собственности на финансовое вложение к контрагенту;
  • сумму резерва под обесценение выбывших акций (долей), не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг (если он создавался). Сделайте это в конце отчетного периода, в котором выбыли некотирующиеся акции или доли.

Такой порядок установлен пунктами 34 и 40 ПБУ 19/02, а также пунктами 7 и 16 ПБУ 9/99.

Расходы, связанные с выбытием акций (долей), учтите в момент перехода права собственности на финансовое вложение к контрагенту. В расходы включите:

  • стоимость приобретения выбывших акций (долей);
  • прочие расходы, связанные с выбытием (например, оплата услуг посредника, депозитария, банка и т. д.).

Такой порядок установлен пунктами 26, 30 и 36 ПБУ 19/02, а также пунктами 11 и 17–19 ПБУ 10/99.

При этом расходы в виде стоимости приобретения выбывающих финансовых вложений определите в зависимости от того, что выбывает:

  • акция, обращающаяся (котирующаяся) или не обращающаяся (не котирующаяся) на организованном рынке ценных бумаг;
  • доля.

Стоимость котирующихся акций определите с учетом последней переоценки, проведенной организацией исходя из рыночной стоимости.

Стоимость некотирующихся акций определите одним из следующих способов:

  • по первоначальной стоимости выбывающей единицы;
  • по средней первоначальной стоимости;
  • по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО).

Стоимость выбытия доли определите исходя из первоначальной стоимости ее приобретения.

Выбранный способ оценки того или иного финансового вложения отразите в учетной политике организации для целей бухучета.

Такой порядок установлен пунктами 26 и 30 ПБУ 19/02 и пунктами 7 и 8 ПБУ 1/2008.

Подробнее о правилах определения стоимости выбытия долей и некотирующихся акций см. приложение к ПБУ 19/02 (п. 33 ПБУ 19/02).

Пример отражения в бухучете и при налогообложении реализации акций, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг. Организация применяет общую систему налогообложения

22 июля АО «Альфа» продало 2000 принадлежащих ей акций АО «Производственная фирма «Мастер»» по цене 5800 руб. за каждую акцию (приобретены в предыдущем году). Купля-продажа совершалась вне организованного рынка ценных бумаг. Акции обращаются на рынке ценных бумаг. Их последнюю переоценку «Альфа» проводила 30 июня. По результатам переоценки стоимость одной акции на эту дату составляла 6000 руб. Первоначальная стоимость приобретения акций в бухгалтерском и налоговом учете – 6500 руб. за акцию.

Единицей бухучета финансовых вложений является акция.

22 июля в учете «Альфы» бухгалтер сделал такие записи:

Дебет 76 Кредит 91-1
– 11 600 000 руб. (5800 руб./шт. × 2000 шт.) – отражен доход от реализации одной акции;

Дебет 91-2 Кредит 58-1
– 12 000 000 руб. (6000 руб./шт. × 2000 шт.) – списана стоимость реализованной акции.

При этом в аналитическом учете «Альфы» отражено выбытие 2000 единиц бухучета – по количеству реализованных акций «Мастера».

Таким образом, результат от продажи акций в бухучете – убыток в сумме 400 000 руб. (11 600 000 руб. – 12 000 000 руб.).

Организация рассчитывает налог на прибыль ежемесячно, применяет метод начисления. Стоимость акций в налоговом учете определяется по стоимости единицы.

На дату составления договора купли-продажи интервал цен на акции «Мастера» составил от 5000 руб. до 5800 руб. за одну акцию. Таким образом, цена сделки купли-продажи (5800 руб.) превышает минимальную цену, сложившуюся на рынке ценных бумаг на дату совершения сделки. Поэтому бухгалтер «Альфы» при расчете налога на прибыль учел доходы исходя из фактической цены сделки 11 600 000 руб. (5800 руб./шт. × 2000 шт.).

В составе расходов при расчете налога на прибыль бухгалтер «Альфы» учел первоначальную стоимость приобретения акций «Мастера» в сумме 13 000 000 руб. (6500 руб./шт. × 2000 шт.).

Таким образом, результат от продажи акций в налоговом учете – убыток в сумме 1 400 000 руб. (11 600 000 руб. – 13 000 000 руб.).

Поскольку в бухучете результат от выбытия акций определяется с учетом переоценки ценных бумаг, а в налоговом учете – нет, бухгалтер «Альфы» начислил постоянный налоговый актив:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 99 субсчет «Постоянные налоговые активы»
– 200 000 руб. ((6500 руб. – 6000 руб.) × 2000 шт. × 20%) – отражен постоянный налоговый актив.

Ситуация: как отразить в бухучете возврат ранее реализованной гражданину доли в ООО. Человек не заплатил деньги и по договору должен вернуть долю? Сведения о его участии в обществе были внесены в ЕГРЮЛ.

В данном случае возврат доли отразите как ее приобретение.

Для целей бухучета долю в ООО, которая возвращена гражданином по условиям договора, отразите как финансовое вложение (п. 2 и 3 ПБУ 19/02). Учтите ее на счете 58 «Финансовые вложения» субсчет 1 «Паи и акции» по цене первоначальной продажи.

Первоначальную реализацию доли отразите проводками:

Дебет 76 Кредит 91-1
– реализована доля в организации;

Дебет 91-2 Кредит 58-1, 76
– списаны стоимость доли и расходы, связанные с ее реализацией.

После того как условия договора не были выполнены и право на долю возвращается организации:

Дебет 58-1 Кредит 76
– возвращена ранее проданная доля из-за нарушения условий договора.

Такой порядок следует из Инструкции к плану счетов (счета 58, 91, 76).

Порядок отражения в бухучете сделок РЕПО с акциями аналогичен порядку, установленному для сделок РЕПО с облигациями .

Документальное оформление

Факт выбытия финансового вложения (при любом варианте выбытия) подтвердите первичным документом, составленным по форме, утвержденной руководителем (ч. 1, 4 ст. 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ). Например, это может быть акт приема-передачи акций (долей) , предусматривающий все обязательные реквизиты, в соответствии с частью 2 статьи 9 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ.

Налогообложение операций купли-продажи ценных бумаг (2 часть)

Какие налоги должны платить компании по сделкам купли-продажи ценных бумаг? Такие сделки могут заключаться со специализированными компаниями (брокерами, доверительными управляющими). Кто в таком случае должен отчитываться в налоговую инспекцию о полученном доходе по операциям с ценными бумагами?

Для начала напомним, что ценными бумагами являются акции, векселя, закладные, инвестиционные паи паевого инвестиционного фонда, коносаменты, облигации, чеки и иные ценные бумаги, названные в таком качестве в законе или признанные таковыми в установленном законом порядке (ст.142 ГК РФ).

Компании могут осуществлять сделку купли-продажи ценных бумаг как напрямую, так и через посредника. В последнем случае, как правило, заключаются договоры доверительного управления, на брокерское обслуживание, поручения, комиссии, агентский договор.

Финансовый консультант на рынке ценных бумаг — юридическое лицо, имеющее лицензию на осуществление брокерской и/или дилерской деятельности на рынке ценных бумаг, оказывающее эмитенту услуги по подготовке проспекта ценных бумаг (ст.2 Закона от 22.04.1996 г. № 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг»).

Важно!

Брокером не может быть индивидуальный предприниматель или физическое лицо.

По отношению к клиенту — юридическому лицу брокер является посредником, а поэтому налогообложение таких операций осуществляется в том же порядке, что и посреднические сделки (письмо Минфина РФ от 22.01.2015 г. № 03-11-06/2/1645).

Важно!

При заключении договора на брокерское обслуживание с компаниями, брокеры не выполняют функции налогового агента (в отличие от договоров с физическими лицами и ИП).

Особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами

Для компаний, применяющих ОСН, особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами установлены ст.280 НК РФ.

Доходы компании от операций по реализации или от иного выбытия ценных бумаг определяются исходя из цены реализации или иного выбытия ценной бумаги, а также (п.2 ст.280 НК РФ):

-суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной компании покупателем;

-суммы процентного (купонного) дохода, выплаченной компании эмитентом (векселедателем).

Читать еще:  Бухгалтерский учет это система

Сами операции по приобретению ценных бумаг не влияют на расчет налога на прибыль до момента их выбытия, погашения либо получения по ним дохода (пп.7 п.7 ст.272 НК РФ). Таким образом, налоговая база по операциям с ценными бумагами в целях налогообложения прибыли определяется при их реализации (погашении) или ином выбытии. При этом стоимость приобретения ценных бумаг должна быть отражена в регистрах налогового учета (ст.313 НК РФ).

Аналогичный порядок действует в части единого налога при УСН (с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на расходы») и ЕНВД до момента их выбытия ценных бумаг (пп.23 п.1 ст. 346.16 НК РФ, п.1,2,7 ст. 346.26 НК РФ).

Расходы компании, применяющей ОСН, при реализации или ином выбытии (в том числе при погашении или частичном погашении номинальной стоимости) ценных бумаг определяются в порядке, установленном п.3 ст.280 НК РФ, т.е. исходя из цены приобретения ценной бумаги (включая расходы на ее приобретение), затрат на ее реализацию, размера скидок с расчетной стоимости инвестиционных паев, суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной компанией продавцу ценной бумаги.

К сопутствующим расходам можно, например, отнести, консультационные, информационные, юридические услуги, а также вознаграждение брокеру.

Момент признания такого расхода зависит от метода учета доходов и расходов, который использует организация при расчете налога на прибыль: метода начисления или кассового метода (абз.2 ст.329 НК РФ).

При методе начисления — расходы, связанные с приобретением ценных бумаг, нужно признавать по мере (на дату) реализации (выбытия) ценных бумаг (пп. 7 п. 7 ст. 272 НК РФ).

При кассовом методе — расходы, связанные с приобретением ценных бумаг, нужно признавать:

— по мере реализации (выбытия) ценных бумаг;

-с учетом оплаты расходов, понесенных в связи с приобретением ценных бумаг (п.2 и 3 ст.273 НК РФ).

Для обращающихся на рынке ценных бумаг (т.е. соответствующих условиям п.9 ст.280 НК РФ) установлены свои особенности формирования налоговой базы.

При реализации или ином выбытии ценных бумаг компания вправе воспользоваться любым методом списания на расходы стоимости выбывших ценных бумаг (п.23 ст.280 НК РФ):

— по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);

— по стоимости единицы.

Важно!

Учитывая, что метод ФИФО предполагает списание на расходы стоимости выбывших ценных бумаг по стоимости первых по времени приобретений, по мнению Минфина РФ, изложенному в письме от 26.01.2018 г. № 03-03-06/2/4407, под соответствующим приобретением следует понимать переход права собственности на такие ценные бумаги.

Избранный способ списания стоимости выбывших ценных бумаг компания должна закрепить в учетной политике.

Компании, применяющие УСН, при реализации ценных бумаг учитывают в составе доходов фактически поступившие в их оплату денежные средства (иное имущество, имущественные права, результаты работ, оказание услуг). Для них особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами, предусмотренные ст.280 НК РФ, не применяются (письмо Минфина РФ от 11.11.2013 г. № 03-11-06/2/47957).

Упрощенцы (с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на расходы») признают в расходах лишь те затраты, которые приведены в п.1 ст.346.16 НК РФ. Несмотря на то, что расходы на приобретение ценных бумаг там не значатся, контролирующие органы допускают учет в расходах на УСН стоимость ценных бумаг, приобретенных для последующей реализации (письма Минфина РФ от 11.11.2013 г. № 03-11-06/2/47963, от 21.01.2013 г. № 03-11-09/6, от 18.07.2012 г. № 03-11-06/2/89, от 12.05.2012 г. № 03-11-06/2/67, от 24.01.2011 г. № 03-11-06/2/08).

То есть для учета стоимости ценных бумаг в расходах необходимо, чтобы они изначально приобретались для последующей реализации (тогда ценные бумаги рассматриваются как товар).

Как учитывать убыток, полученный по операциям с ценными бумагами?

Компания может получить убыток по операциям с ценными бумагами. Порядок учета убытка от операций с ценными бумагами установлен п.24 и п.25 ст.280 НК РФ.

При учете убытка компания должна учитывать следующие особенности:

-при расчете налоговой базы с обращающимися ценными бумагами компания не вправе учитывать убытки от операций с необращающимися ценными бумагами (абз.2 п.21 ст.280 НК РФ);

-убытки, определенные в соответствии со ст. 274 НК РФ с учетом всех доходов и расходов (т.е. в т. ч. по обращающимся ценным бумагам), формирующих общую налоговую базу, могут быть направлены на уменьшение налоговой базы (прибыли) по операциям с необращающимися ценными бумагами (п. 24 ст. 280 НК РФ);

-при получении убытка от операций с обращающимися ценными бумагами организация вправе погасить его за счет прибыли от иной своей деятельности (п.21 ст.280 НК РФ).

Убыток по необращающимся ценным бумагам не уменьшает прибыль от иной деятельности (п.2 ст. 274, п. 21, 22 ст. 280 НК РФ);

-убыток в виде фактически понесенных затрат на приобретение эмиссионных ценных бумаг (акций и облигаций), компания-эмитент которых была ликвидирована, компания вправе учитывать в полном объеме на дату ликвидации эмитента в соответствующей налоговой базе в зависимости от категории таких ценных бумаг (обращающиеся или необращающиеся).

Налоговые ставки по операциям с ценными бумагами

Доходы от реализации и иного выбытия ценных бумаг облагаются по ставке 20%. К налоговой базе, определяемой по операциям с отдельными видами долговых обязательств, применяются ставки 15%, 9% и 0%, установленные п. 4 ст. 284 НК РФ:

а) в размере 15% — по доходу в виде процентов в отношении государственных ценных бумаг государств — участников Союзного государства, субъектов РФ и муниципальных ценных бумаг, облигаций с ипотечным покрытием, эмитированных после 01.01.2007 г., а также российских организаций, номинированные в рублях и эмитированные в период с 01.01.2017 г. по 31.12.2021 г. включительно;

б) в размере 9% — по доходам в виде процентов по муниципальным ценным бумагам, эмитированным на срок не менее трех лет до 01.01.2007 г., а также по доходам в виде процентов по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным до 01.01.2007 г., и доходам учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, выданных управляющим ипотечным покрытием до 01.01.2007 г.;

в) в размере 0% — по доходу в виде процентов по государственным и муниципальным облигациям, эмитированным до 20.01.1997 г. включительно, а также по доходу в виде процентов по облигациям государственного валютного облигационного займа 1999 г.

НДС при реализации ценных бумаг

Реализация ценных бумаг освобождена от НДС (пп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ). В том случае, если компания, наряду с ценными бумагами, осуществляет другие операции, которые облагаются НДС, то компания должна вести раздельный учет (п. 4 ст.149, п.4 ст.170 НК РФ).

Бухгалтерский и налоговый учет возврата акций

О бухгалтерском и налоговом учете при возврате ранее проданных акций к прежнему собственнику по причине расторжения договора купли-продажи рассказывают эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ Екатерина Лазукова и Сергей Родюшкин.

Организация применяет общий режим налогообложения. В IV квартале 2012 года произведена реализация акций. Договором предусмотрен возврат акций продавцу в случае неоплаты покупателем в установленный срок. Если договор купли-продажи акций будет расторгнут в I квартале 2013 года, то как производится бухгалтерский и налоговый учет возврата акций и можно ли будет отразить возврат акций в налоговом учете в периоде реализации (IV квартал 2012 года)?

Акцией признается эмиссионная ценная бумага, закрепляющая права ее владельца (акционера) на получение части прибыли акционерного общества в виде дивидендов, на участие в управлении акционерным обществом и на часть имущества, остающегося после его ликвидации. Акция является именной ценной бумагой (ст. 2 Федерального закона от 22.04.1996 N 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг» (далее — Закон N 39-ФЗ)).

Пунктом 2 ст. 146 ГК РФ определено, что права, удостоверенные именной ценной бумагой, передаются в порядке, установленном для уступки требований (цессии).

Передача прав по акциям фиксируется лицом, ведущим реестр акционеров (п. 2 ст. 149 ГК РФ). Право на акцию переходит к приобретателю с момента внесения приходной записи по лицевому счету приобретателя в реестре акционеров (часть вторая ст. 29 Закона N 39-ФЗ).

В соответствии с п. 1 ст. 450 ГК РФ расторжение договора возможно по соглашению сторон, если иное не предусмотрено ГК РФ, другими законами или договором. Законодательство РФ не содержит запрета на расторжение договора купли-продажи акций по взаимному соглашению сторон после перехода права на акции и до момента истечения срока оплаты.

Таким образом, в рассматриваемой ситуации продавец и покупатель вправе подписать соглашение о расторжении договора купли-продажи акции и в соответствии с п. 1 ст. 450 ГК РФ предусмотреть обязанность покупателя вернуть полученные от продавца акции и совершить все необходимые для этого действия.

При расторжении договора обязательства сторон прекращаются (п. 2 ст. 453 ГК РФ).

Таким образом, в случае частичного или полного расторжения договора купли-продажи стороны возвращаются в исходное состояние. В рассматриваемом случае производится аннулирование записи в реестре о переходе права собственности на акции к покупателю и возврат продавцом покупателю ранее оплаченных за них денежных средств.

Налогообложение

Из вышесказанного следует, что при возврате акций вследствие расторжения договора купли-продажи переход права собственности по договору от продавца к покупателю отменяется (не считается состоявшимся).

В соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров (работ или услуг) признается, соответственно, передача на возмездной основе права собственности на товары, (результатов выполненных работ, возмездное оказание услуг), а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары (результатов выполненных работ, оказание услуг) — на безвозмездной основе.

Поэтому в рассматриваемой ситуации говорить о реализации акций бывшим покупателем бывшему продавцу нельзя.

Полагаем, что порядок возврата ранее проданных акций к прежнему собственнику, вследствие расторжения договора купли-продажи, в налоговом учете продавца может быть аналогичен порядку отражения операций при возврате товаров продавцу.

По мнению работников финансового ведомства, расторжение договора поставки следует рассматривать как самостоятельную хозяйственную операцию, а связанные с таким расторжением доходы и расходы поставщика необходимо отразить в налоговом учете в периоде, в котором договор считается прекращенным (смотрите, например, письма Минфина России от 16.06.2011 N 03-03-06/1/351, от 03.06.2010 N 03-03-06/1/378, от 02.06.2010 N 03-03-06/1/370).

Применительно к рассматриваемой ситуации это означает, что организация-продавец должна отразить в налоговом учете соответствующие доходы и расходы на момент расторжения договора, т.е. в I квартале 2013 года.

В пользу такой точки зрения также можно привести следующие аргументы.

В соответствии с п. 1 ст. 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

То есть вносить исправления в прошлый налоговый период можно только в том случае, если эти исправления связаны с выявленной ошибкой (искажением).

При совершении сделки в 2012 году у стороны не могли знать о том, что в 2013 году договор будет расторгнут. Оснований для неотражения данной сделки в бухгалтерском и налоговом учете не имелось, поэтому то, что продажа акций и исчисление с полученного дохода налога на прибыль были отражены в бухгалтерском и налоговом учете организации-продавца, правомерно.

Читать еще:  Бухгалтерский учет в сфере образования

Пунктом 1 ст. 54 НК РФ определено, что налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

В соответствии с п. 2 ст. 10 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон N 129-ФЗ) хозяйственные операции должны отражаться в регистрах бухгалтерского учета в хронологической последовательности.

Таким образом, факт расторжения договора не может рассматриваться как ошибка (искажение) в исчислении налоговой базы прошлого периода.

В то же время налоговые органы придерживаются точки зрения, согласно которой в случае отказа стороны от исполнения договора, необходимые корректировки в налоговом учете следует производить за период, в котором произошла реализация, т.е. отражать в налоговом учете исправление ошибки (искажения) (смотрите, например, письма от УФНС России по г. Москве от 11.03.2012 N 16-15/020516@, УФНС России по Санкт-Петербургу от 24.03.2006 N 02-06/07199).

По мнению налоговых органов, в данной ситуации организации также следует представить уточненные налоговые декларации.

Кроме того, следует обратить внимание, что пунктом 1 ст. 81 НК РФ предусмотрено, что при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию. В свою очередь, абзацем вторым того же пункта установлено, что при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном ст. 81 НК РФ.

При реализации товара в учете в составе налогооблагаемых доходов был отражен доход от его реализации. Расторжение договора влечет за собой, если придерживаться логики налоговиков, исправление ошибки, т.е. налогоплательщику следует убрать излишне начисленный доход. В этом случае говорить о том, что допущенная ошибка привела к занижению суммы налога, не приходится.

Поэтому остается неясным, почему налоговики настаивают на представлении уточненных деклараций.

Как видим, контролирующие органы пока не выработали единой позиции по вопросу о том, в каком периоде следует отражать в налоговом учете факт расторжения договора купли-продажи.

На наш взгляд, первая из приведенных позиций (возврат отражается в том периоде, когда произошло расторжение договора) является наиболее верной. Однако на сегодняшний день выбор того или иного варианта влечет за собой налоговые риски, так как неизвестно, какую точку зрения разделит налоговый инспектор, проводящий камеральную проверку организации.

В этой связи следует отметить, что согласно п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах подлежат толкованию в пользу налогоплательщика.

При недостаточно четко обозначенной позиции по какому-либо вопросу в законодательстве о налогах и сборах и отсутствии официальных комментариев компетентных органов организация может воспользоваться своим правом налогоплательщика и на основании п. 1 ст. 21 и п. 1 ст. 34.2 НК РФ обратиться за письменными разъяснениями в Минфин России или в налоговый орган по месту учета организации.

В этом случае выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции, является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения (пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ).

Налог на прибыль

В случае, если организация примет решение рассматривать расторжение договора купли-продажи как самостоятельную хозяйственную операцию, ей следует отразить цену реализации проданных ранее акций в составе внереализационных расходов в качестве убытка прошлого налогового периода, выявленного в текущем отчетном (налоговом) периоде (пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ), и одновременно — в составе внереализационных доходов первоначальную стоимость этих акций как доход прошлого налогового периода, выявленного в текущем отчетном (налоговом) периоде (п. 10 ст. 250 НК РФ).

Если же будет принято решение рассматривать последствия расторжения договора в качестве искажения налоговой базы по налогу на прибыль, то организации следует произвести перерасчет налога на прибыль за 2012 год (убрать из налогооблагаемых доходов доход, полученный от реализации акций). В этом случае организация вправе, но не обязана подать в налоговый орган уточненную декларацию по налогу на прибыль за 2012 год (если на момент внесения исправлений организация уже успеет сдать декларацию за 2012 год).

Подпунктом 12 п. 2 ст. 149 НК РФ предусмотрено, что операции по реализации ценных бумаг не подлежат налогообложению. Таким образом, в целях исчисления НДС реализация ценных бумаг (акций) на территории РФ НДС не облагается (письма ФНС России от 08.09.2010 N ШС-37-3/10856, Минфина России от 21.03.2011 N 03-02-07/1-79). Соответственно, факт расторжение договора купли-продажи акций никоим образом не окажет влияния на налоговую базу по НДС.

Бухгалтерский учет

В настоящее время порядок внесения исправлений в бухгалтерский учет регламентируется ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» (далее — ПБУ 22/2010).

В силу п. 2 ПБУ 22/2010 не являются ошибками неточности или пропуски в отражении фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации, выявленные в результате получения новой информации, которая не была доступна организации на момент отражения (неотражения) таких фактов хозяйственной деятельности.

И хотя ни ПБУ 22/2010, ни прочие нормативные акты по бухгалтерскому учету не содержат примеры таких неточностей, полагаем, что ключевым моментом для квалификации неточностей или пропусков, как упомянутых в п. 2 ПБУ 22/2010, является именно тот факт, что информация не была доступна организации в целом.

В рассматриваемом случае, отражая в IV квартале 2012 года в бухгалтерском учете операцию по реализации акций, организация не располагала информацией о расторжении договора. Поэтому полагаем, что сделанные в тот момент бухгалтерские записи не являются ошибочными, выручка ранее была отражена правомерно. В этом случае нормы ПБУ 22/2010 не применяются.

Факты хозяйственной деятельности, которые стали доступны организации, подлежат отражению в бухгалтерском учете в общеустановленном порядке в том месяце, когда данная информация стала доступна (п. 5 ст. 8 Закона N 129-ФЗ).

Согласно п. 80 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, прибыль или убыток, выявленные в отчетном году, но относящиеся к операциям прошлых лет, включаются в финансовые результаты организации отчетного года.

В соответствии с п. 12 ПБУ 10/99 «Расходы организаций» убытки прошлых лет, признанные в отчетном году, подлежат отражению в составе прочих расходов организации. Поэтому в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, уменьшение выручки в результате возврата ранее реализованных акций следует отразить как убыток, выявленный в отчетном году на счете 91 «Прочие доходы и расходы»:

Операции с ценными бумагами. Как отразить в учете. . услуги консультантов и посредников

Первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на их приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов. Фактическими затра­тами на приобретение ценных бумаг являются:

— в соответствии с договором продавцу;

— организациям и иным лицам за информационные и консультационные услуги, связанные с их приобретением;

• вознаграждения, уплачиваемые посреднической ор­ганизации или иному лицу, с участием которого приобре­тены ценные бумаги;

• иные затраты, непосредственно связанные с их при­обретением (например, суммы, уплачиваемые покупате­лем специализированному регистратору или депозита­рию за перерегистрацию права собственности на приоб­ретенные ценные бумаги).

Отражение операций в бухгалтерском учете:

Д-т сч. 76 К-т сч. 51 — 100 000 руб. (50 шт. х 2000 руб.) — отражено перечисление денежных средств в оплату цен­ных бумаг

Д-т сч. 76 К-т сч. 51 — 2950 руб. — отражено перечисление денежных средств за консультационные услуги, непосред­ственно связанные с приобретением данных ценных бумаг

Д-т сч. 76 К-т сч. 51 — 5900 руб. — отражено перечисление денежных средств за посреднические услуги, непосредст­венно связанные с приобретением данных ценных бумаг

Д-т сч. 58-1 К-т сч. 76 — 108 850 руб. (100 000 руб. + 2950 руб. + 5900 руб.) — на основании полученной выписки из реестра акционеров, то есть после получения документов о переходе права собственности, ценные бумаги приняты к учету в сумме фактических затрат на их приобретение.

Суммы НДС, уплаченные консультанту и посреднику за их услуги, к вычету не принимаются, поскольку операции, связанные с обращением ценных бумаг, НДС не облагают­ся (подп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ), соответственно приобре­тенные организацией акции не могут быть использованы при производстве и реализации товаров (работ, услуг) или иных операций, признаваемых объектом обложения НДС. Суммы налога подлежат включению в стоимость ак­ций, причем, по мнению автора, в данном случае органи­зация может не выделять уплаченный консультанту и по­среднику НДС на счете 19 «НДС по приобретенным ценно­стям», а списать его в составе сумм, непосредственно свя­занных с приобретением данных ценных бумаг.

В случае несущественности величины затрат (кроме сумм, уплачиваемых в соответствии с договором продав­цу) на приобретение ценных бумаг по сравнению с сум­мой, уплачиваемой в соответствии с договором продавцу, такие затраты организация вправе признать прочими операционными расходами в том отчетном периоде, в котором были приняты к бухгалтерскому учету указанные ценные бумаги (п. 11 ПБУ 19/02). По поводу существенно­сти хотелось бы отметить следующее.

Существенной признается величина показателя, состав­ляющая не менее 5% от общего итога соответствующих данных, тем не менее учетной политикой организации для целей бухгалтерского учета может быть установлен и иной порог существенности. При принятии решения о сущест­венности показателя организация должна учесть оценку, характер и конкретные обстоятельства его образования.

В целях исчисления налога на прибыль расходы, свя­занные с приобретением ценных бумаг, включаются в це­ну приобретения ценных бумаг, причем учесть их можно только при реализации (выбытии) ценных бумаг (п. 2 ст. 280 НК РФ). Следовательно, если организация в бухгал­терском учете будет учитывать дополнительные расходы сразу, то согласно ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» (утверждено Приказом Минфина РФ от 19 ноя­бря 2002 г. № 114н) у нее возникнут временные вычитае­мые разницы.

Ссылка на основную публикацию
Adblock
detector